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Entscheid des Kantonsgerichts Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht vom 3. Juli 2024 (810 24 18) Steuern und Kausalabgaben Staats- und Bundessteuern 2020 / Krankheitskostenabzug für im Ausland wohnhafte Personen, fehlender Nachweis der Unterstützungsbedürftigkeit Besetzung Vizepräsident Daniel Ivanov, Kantonsrichter Stefan Schulthess, Daniel Häring, Niklaus Ruckstuhl, Kantonsrichterin Ana Dettwiler , Gerichtsschreiberin i.V. Faye Studer Beteiligte A.A. und B.A. , Beschwerdeführer gegen Steuer- und Enteignungsgericht des Kantons Basel-Landschaft (Abteilung Steuergericht) , Gitterlistrasse 5, 4410 Liestal, Vorinstanz Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft , Rechtsdienst, Rheinstrasse 33, Postfach, 4410 Liestal, Beschwerdegegnerin Einwohnergemeinde C. , Beigeladene Betreff Staats- und Gemeindesteuer 2020 (Urteil des Steuer- und Enteignungsgerichts Basel-Landschaft, Abteilung Steuergericht, vom 29. September 2023) A. A.A. und B.A. , wohnhaft in C. , deklarierten in der Steuererklärung vom 3. Januar 2022 für die Staats- und Gemeindesteuer 2020 Abzüge in der Höhe von Fr. 24'119.--für unterstützungsbedürftige Personen. Darüber hinaus machten sie Krankheits- und Unfallkosten in der Höhe von Fr. 30'500.-- geltend, die ebenfalls im Rahmen einer solchen Unterstützungsleistung angefallen seien. Bezüglich Unterstützungsabzug legten A.A. und B.A. dar, dass sie zahlreiche Personen finanziell unterstützt hätten. Im Gegensatz dazu liessen sich die Krankheits- und Unfallkosten lediglich einer Person zuordnen. Konkret hätten sie den abgezogenen Betrag für eine Spitalrechnung der Clinica Universidad de D. zu Gunsten von A.B. , damals wohnhaft in Spanien, geleistet. B. Mit Veranlagungsverfügungen zur Staatssteuer 2020 sowie zur direkten Bundessteuer 2020 vom 21. April 2022 der Einwohnergemeinde C. (Gemeinde) wurden diese Kosten nicht zum Abzug zugelassen. Die Gemeinde setzte das steuerbare und satzbestimmende Einkommen infolgedessen auf Fr. 144'021.-- (Staatssteuer) resp. Fr. 143'889.-- (Bundessteuer) fest. Zur Begründung führte sie insbesondere an, der Nachweis der Unterstützungsbedürftigkeit der unterstützten Personen fehle. C. Mit Eingabe vom 19. Mai 2022 erhoben A.A. und B.A. dagegen Einsprache bei der kantonalen Steuerverwaltung Basel-Landschaft (Steuerverwaltung). Sie beantragten, dass sowohl der Unterstützungsabzug als auch die Krankheits- und Unfallkosten wie deklariert zum Abzug zuzulassen seien. Zur Begründung wurde im Wesentlichen dargelegt, dass der Nachweis der Unterstützungsbedürftigkeit, anders als von der Gemeinde festgestellt , ordentlich belegt und dokumentiert sei. Demzufolge seien die Abzüge vollumfänglich zu gewähren. Die Steuerverwaltung eröffnete hierzu zwei separate Verfahren in Sachen Staatssteuer 2020 sowie direkte Bundessteuer 2020. D. Die Steuerverwaltung hiess die Einsprache vom 19. Mai 2022 mit Entscheiden vom 5. April 2023 teilweise gut. Unpräjudiziell und im Sinne eines Entgegenkommens sowie einer Honorierung des Engagements von A.A. und B.A. wurden trotz fehlender Nachweise der Unterstützungsbedürftigkeit drei pauschale Unterstützungsabzüge betreffend die Familie B. in der Höhe von je Fr. 2'000.-- für die Staatssteuer 2020 bzw. Fr. 6'500.-- für die direkte Bundessteuer 2020 gewährt. Mangels eines Nachweises der Unterstützungsbedürftigkeit von A.B. wurde der Abzug von Krankheits- und Unfallkosten hingegen nicht gewährt. Das steuerbare und satzbestimmende Einkommen wurde in der Folge auf Fr. 138'021.-- (Staatssteuer) bzw. Fr. 122'289.-- (Bundessteuer) festgesetzt. E. Gegen die Entscheide der Steuerverwaltung erhoben A.A. und B.A. mit Eingabe vom 7. Mai 2024 Rekurs beim Steuer- und Enteignungsgericht, Abteilung Steuergericht (Steuergericht). Sie beantragten, dass die geltend gemachten Unterstützungsabzüge sowie Krankheits- und Unfallkosten steuerlich in vollem Umfang zum Abzug zuzulassen seien. F. Mit Urteilen vom 29. September 2023 wies das Steuergericht die Rekurse ab. Im Wesentlichen wurde dies mit dem nach wie vor fehlenden Nachweis der Unterstützungsbedürftigkeit von A.B. begründet. Ferner führte das Steuergericht aus, dass die Steuerverwaltung A.A. und B.A. bereits im Einspracheentscheid entgegengekommen sei und einen Abzug gewährt habe, obschon keine Nachweise über die Unterstützungsbedürftigkeit beigebracht worden seien. G. Mit Eingabe vom 9. Januar 2024 erhoben A.A. und B.A. Beschwerde beim Kantonsgericht Basel-Landschaft, Abteilung Verfassungs- und Verwaltungsrecht (Kantonsgericht). Sie beantragen sinngemäss die vollumfängliche steuerliche Berücksichtigung der deklarierten Krankheits- und Unfallkosten in der Höhe von Fr. 30'500.-- betreffend Staatssteuer. Ferner stellen sie das Begehren, die Frist zur Einreichung der Nachweise betreffend die Bedürftigkeit um mindestens sechs Monate zu verlängern, wobei die einzureichenden Dokumente noch genauer zu definieren seien. Schliesslich fordern die Beschwerdeführer, die beigeladene Gemeinde anzuweisen, die endgültige Steuerabrechnung für das Jahr 2021 zu erstellen, ohne die Staatssteuer 2020 abzuschliessen. H. Die Beschwerdegegnerin schloss in ihrer Vernehmlassung vom 19. Januar 2024 auf Abweisung der Beschwerde. In ihrer Vernehmlassung vom 7. März 2024 beantragt die Vorinstanz die Abweisung der Beschwerde. Die Beigeladene liess sich innert Frist nicht vernehmen. I. Mit Verfügung vom 3. April 2024 wurde der Fall der Kammer zur Beurteilung überwiesen. J. Am 30. Juni 2024 reichten die Beschwerdeführer unaufgefordert eine weitere Eingabe ein und ersuchen um eine "Fristverlängerung des Urteils" mit der Begründung, dass weitere Unterlagen der Clinica Universidad de D. abgewartet werden sollen. Damit beantragen die Beschwerdeführer sinngemäss das Abbieten der auf den 3. Juli 2024 angesetzten Urteilsberatung und die Sistierung des Verfahrens. K. Mit Verfügung vom 1. Juli 2024 wurde das Gesuch der Beschwerdeführer um Sistierung des Verfahrens abgewiesen und festgehalten, dass die anberaumte Urteilsberatung wie vorgesehen stattfinden werde. Das Kantonsgericht zieht i n E r w ä g u n g : 1. Gemäss § 131 Abs. 1 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern (StG) vom 7. Februar 1974 können Entscheide des Steuergerichts mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde beim Kantonsgericht angefochten werden. Demnach ist die sachliche und örtliche Zuständigkeit des Kantonsgerichts zur Beurteilung der vorliegenden Beschwerde gegeben. Da auch die weiteren Voraussetzungen gemäss § 131 StG und den §§ 43 ff. VPO erfüllt sind, kann auf die Beschwerde eingetreten werden. 2. Mit der Beschwerde in Steuersachen können alle Mängel des angefochtenen Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden (§ 45 Abs. 2 VPO). Das Kantonsgericht prüft somit den angefochtenen Entscheid mit voller Kognition. 3.1 In der Hauptsache beantragen die Beschwerdeführer den steuerlichen Abzug der geltenden gemachten Krankheits- und Unfallkosten in der Höhe von Fr. 30'500.--. Zur Begründung führen sie aus, dass der geltend gemachte Abzug auf Operationskosten von A.B. zurückzuführen sei. Sie (die Beschwerdeführer) hätten A.B. diese Nierenoperation in Spanien finanziert, da die Familie B. die dafür notwendigen finanziellen Mittel nicht habe aufbringen können. Ebensowenig habe staatliche finanzielle Hilfe in Anspruch genommen werden können. In der Konsequenz hätten sich die Beschwerdeführer dazu verpflichtet gesehen, selbst einen finanziellen Beitrag zur Bewältigung der Situation zu leisten. Angesichts dieser Ausgangslage hätten sie von den schweizerischen Steuerbehörden zumindest die steuerliche Abzugsfähigkeit der entstandenen Kosten erwartet. Sie selbst würden die unterstützte A.B. zwar nicht persönlich kennen, von ihrer Bedürftigkeit wüssten sie aber von deren Tochter und Enkelin, die sie im Jahr 2020 in der Schweiz kennengelernt hätten und ebenfalls bedürftig seien. Nur durch die finanzielle Unterstützung der Beschwerdeführer hätte A.B. die Operation antreten können. Sie habe die Operation gut überstanden und lebe inzwischen in Rumänien. Sie seien mit der Familie B. per E-Mail in Kontakt und bemüht, die erforderlichen Bestätigungen des Spitals in E. erhältlich zu machen. 3.2 In ihrer Vernehmlassung legt die Steuerverwaltung erneut dar, dass die Anforderungen bei Unterstützungsleistungen an Personen im Ausland an den Nachweis der tatsächlichen Unterstützung sowie der Erfüllung der weiteren Voraussetzungen für die Gewährung des Abzugs strenge Anforderungen gestellt würden. In der Praxis würden nur nachgewiesene Geldüberweisungen an die unterstützte Person im Ausland und amtliche Ausweise betreffend die Vermögensverhältnisse (Steuerveranlagungen) sowie die Erwerbsunfähigkeit bzw. beschränkte Erwerbsfähigkeit anerkannt. Trotz aller bisher unternommenen Bemühungen sei im vorliegenden Fall der notwendige Nachweis der Bedürftigkeit von A.B. nicht in einer hinreichenden Form erbracht worden. 3.3 Das Steuergericht führt ergänzend aus, dass vorliegend noch nicht einmal nachgewiesen sei, dass das Geld, welches die Beschwerdeführer einem Mitglied der Grossfamilie der angeblichen Leistungsempfängerin übergeben habe, auch tatsächlich für die fragliche Operation verwendet worden sei. Die Präsentation einer blossen Spitalrechnung genüge nicht, um einen Konnex zwischen der Geldübergabe und der Spitalbehandlung zu erstellen. Insbesondere gelte dies bei der vorliegenden Sachlage, wo es sich bei der Patientin um eine EU-Bürgerin handle, welche in einem EU-Land behandelt worden sei; hier würden die Sozialversicherungsabkommen der Europäischen Union zur Anwendung gelangen, die Kostenbefreiung oder -rückerstattung durch den Krankenversicherer im Heimatland vorsehen würden, wobei in Rumänien der Zugang zur staatlichen Krankenversicherung jeder Person möglich sei, auch Erwerbslosen oder Sozialhilfebezügern. Die Zahlungen seien vor diesem Hintergrund jedenfalls als suspekt einzustufen, weswegen diesbezüglich in erhöhtem Masse eine Abklärungs- und Beweiserforderlichkeit bestehe. Selbst wenn sich diese begründeten Zweifel beiseiteschieben lassen würden, fehle es – wie auch die Beschwerdeführer selber zugestehen würden – an einem Bedürftigkeitsnachweis betreffend die behandelte Person, weswegen ein Abzug auch aus diesem Grund von vornherein scheitere. Es könne keine Rede davon sein, dass im vorliegenden Fall überhöhte bürokratische Anforderungen an den Bürger gestellt würden. Vielmehr sei es aufgrund des latenten Missbrauchspotentials schlechthin unabdingbar, dass bei beantragten Abzügen der vorliegenden Art, d.h. Krankheitskosten für unbekannte Drittpersonen, ein stringenter Nachweis verlangt würde, sodass die gesetzlichen Voraussetzungen für einen Abzug eingehalten seien. Das gelte insbesondere dann, wenn wie vorliegend ein ganz erheblicher Betrag zum Abzug gebracht werden solle. Es bestehe schliesslich auch keine ersichtliche Notwendigkeit für eine weitere Verzögerung des Verfahrens, wie dies von den Beschwerdeführern gefordert worden sei. Erstens fehle es ohnehin an einem nachgewiesenen Konnex zwischen der streitbetroffenen Zahlung und der Spitalrechnung. Zweitens sei unerfindlich, was die Beschwerdeführer aus der behaupteten Anmeldung der Enkelin von A.B. in der Schweiz herzuleiten versuche, zumal diese Enkelin gar nicht die Empfängerin der von den Beschwerdeführern behaupteten Zuwendung sei. Drittens hätten die Beschwerdeführer mehr als genug Zeit gehabt, um allfällige weitere Belege einzureichen. Dies gelte umso mehr, als sie behaupten würden, stets in Kontakt mit der betreffenden Familie gewesen zu sein. 4. Vorliegend ist einzig zu prüfen, ob die streitgegenständlichen Krankheits- und Unfallkosten in der Höhe von Fr. 30'500.-- im Steuerjahr 2020 abzugsfähig sind. Die Beschwerdeführer wenden sich weder gegen die mit Entscheid der Beschwerdegegnerin gewährten Unterstützungsleistungen noch gegen den Entscheid betreffend die direkte Bundessteuer. 5.1 Nach § 29 Abs. 1 lit. n StG werden von den steuerbaren Einkünften die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen in Abzug gebracht, sofern der Steuerpflichtige diese Kosten selber trägt. Als unterhaltene Person gilt jede unterstützungsbedürftige Person, für deren Lebensunterhalt (inkl. krankheits- und behinderungsbedingte Kosten) der Steuerpflichtige tatsächlich und mindestens im Umfang des Abzugs aufkommt. Dementsprechend ist nicht ein Abzug für jede Person möglich, sondern nur für tatsächlich unterstützungsbedürftige Personen ( Baselbieter Steuerbuch , Band 1 – Einkommen, 33 Nr. 2, S. 3). 5.2 Eine Unterstützungsbedürftigkeit liegt immer dann vor, wenn die unterstützte Person aus objektiven Gründen, unabhängig von ihrem Willen längerfristig nicht in der Lage ist, ganz oder teilweise für ihren Lebensunterhalt aufzukommen, und deshalb auf Hilfe von Drittpersonen angewiesen ist (objektive Bedürftigkeit). Verzichtet die unterstützte Person dagegen freiwillig und ohne zwingenden Grund auf die Erzielung eines (genügenden) Einkommens, liegt keine Unterstützungsbedürftigkeit vor (subjektive Bedürftigkeit; Richner / Frei / Kaufmann / Rohner , Handkommentar zum DBG, 4. Aufl., Zürich 2023, Art. 35 N 66f., Matthias Schweighauser , in: Nefzger/Simonek/Wenk [Hrsg.], Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, Basel 2004, § 33, N 14). 5.3 Der Kreis der unterstützten Personen beschränkt sich nicht auf Verwandte. Jedoch handelt es sich bei den unterstützten Personen regelmässig um Nahestehende, ansonsten diese keinen Anlass zur Unterstützung hätten. Demzufolge besteht – wie vorliegend – die Möglichkeit, auch nicht verwandte Personen finanziell zu unterstützen und diese Unterstützungsleistungen steuerlich in Abzug zu bringen (vgl. Baselbieter Steuerbuch , Band 1 – Einkommen, 33 Nr. 2, S. 2 ff.). Für die Inanspruchnahme des Unterstützungsabzugs ist es irrelevant, ob die unterstützte Person ihren Wohnsitz in der Schweiz oder im Ausland hat ( Locher , Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil – Art. 1 - 48 DBG, 2. Aufl., Basel 2019, Art. 35 N 36), wobei die Anforderungen an diesen Beweis bei Unterstützungen, die ins Ausland fliessen, besonders hoch sind ( Locher , a.a.O., Art. 35 N 52). In der Praxis werden nur nachgewiesene Geldüberweisungen an die unterstützte Person im Ausland sowie amtliche Ausweise betr. Vermögensverhältnisse (Steuerveranlagungen) sowie die Erwerbsunfähigkeit bzw. beschränkte Erwerbsfähigkeit anerkannt ( Baumgartner / Eichenberger , in: Zweifel / Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. Aufl., Basel 2022, Art. 35 DBG N 26a). Da bezüglich Unterstützungsabzug ein erhebliches Missbrauchspotenzial besteht, sind an den Nachweis der Voraussetzungen strenge Anforderungen zu stellen (vgl. Klöti - Weber / Siegrist / Weber , Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 5. Aufl., Bern 2023, § 42 N 56). Der Steuerpflichtige muss neben der Unterstützungsbedürftigkeit der unterhaltenen Person auch die in Abzug gebrachten Zahlungen nachweisen, wobei die Beweisanforderungen auch hier hoch sind ( Locher , a.a.O., Art. 35 N 36). Bei unterstützten Personen im Ausland sind beispielsweise Post- oder Bankbelege beizubringen, die den Endbegünstigten ausweisen ( Matthias Schweighauser , a.a.O, § 33, N 15). Es kann nachvollzogen werden, dass die Anforderungen an den Nachweis der Unterstützungsbedürftigkeit, insbesondere für Personen im Ausland, aus der Sicht eines Laien als unerwartet hoch erscheinen können. In Anbetracht der latenten Missbrauchsgefahr sowie der regelmässig auftretenden Missbräuche ist es jedoch erforderlich, die Anforderungen an die steuerliche Abzugsfähigkeit im Bereich der Unterstützungsleistungen ins Ausland auf ein besonders hohes Niveau zu setzen. 5.4 In Bezug auf die Beweislast ist festzuhalten, dass der Nachweis für steuerbegründende Tatsachen der Steuerbehörde, der Beweis für steuermindernde Tatsachen grundsätzlich dem Steuerpflichtigen obliegt; er hat steuermindernde Tatsachen nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen (Urteil des BGer 2C_130/2019 vom 2. Oktober 2019 E. 2.3). Der Nachweis für die Unterstützungsbedürftigkeit und der tatsächlich geleisteten Unterstützungsleistungen obliegt als steuermindernde Tatsache folglich den Beschwerdeführern (vgl. Urteil des BGer 2C_130/2019 vom 2. Oktober 2019 E. 2.3). 6.1 Wie ausgeführt, setzt die steuerliche Abzugsfähigkeit der von den Beschwerdeführern geltend gemachten Krankheits- und Unfallkosten den Nachweis der Unterstützungsbedürftigkeit voraus. Im vorliegenden Fall ist es den Beschwerdeführern nicht gelungen, entsprechende Nachweise in Bezug auf die Bedürftigkeit der unterstützten A.B. vorzulegen. Aus dem Umstand, dass die Enkelin von A.B. allenfalls unterstützungsbedürftig ist, vermögen die Beschwerdeführer nichts zu ihren Gunsten abzuleiten. Selbst wenn die Enkelin tatsächlich unterstützungsbedürftig wäre und ein entsprechender Nachweis beigebracht werden könnte, bedeutet dies nicht, dass auch bei A.B. eine entsprechende Unterstützungsbedürftigkeit gegeben ist. Einen Nachweis darüber, dass bei A.B. eine Bedürftigkeit vorliegt, enthalten die Akten nicht. Demzufolge fehlt es bereits an einer für die Abzugsfähigkeit entscheidenden Voraussetzung und die geltend gemachten Krankheits- und Unfallkosten sind nicht abzugsfähig. Selbst wenn die Unterstützungsbedürftigkeit nachgewiesen werden könnte, vermochten die Beschwerdeführer auch die strittige Zahlung nicht nachzuweisen. Wie die Steuerverwaltung zutreffend dargelegt hat, wurde die Spitalrechnung nicht an die Beschwerdeführer adressiert. Auch die im vorliegenden Beschwerdeverfahren eingereichte Beilage (vgl. Eingabe vom 30. Juni 2024), aus welcher sich ergibt, dass B.B. mit der Clinica Universidad de D. in Kontakt steht, ändert an den vorstehenden Ausführungen nichts. Mit den Vorinstanzen ist festzuhalten, dass die Beschwerdeführer im Übrigen hinreichend Gelegenheit hatten, die erforderlichen Belege einzureichen. Es ist auch mit Blick auf die in der Eingabe vom 30. Juni 2024 in Aussicht gestellte Dokumentation nicht ersichtlich, inwiefern diese einen Nachweis der Unterstützungsbedürftigkeit von A.B. erbringen bzw. zu neuen Erkenntnissen führen könnte. Vor diesem Hintergrund ist das diesbezügliche Vorbringen der Beschwerdeführer nicht zielführend und bedarf keiner näheren Betrachtung. Bei diesem Ausgang des Verfahrens erübrigt es sich ferner, auf die weiteren Begehren der Beschwerdeführer näher einzugehen. 7. Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass es vorliegend am Nachweis der Unterstützungsbedürftigkeit von A.B. fehlt, weshalb die geltend gemachten Krankheits- und Unfallkosten in der Höhe von Fr. 30'500.-- nicht zum Abzug zugelassen werden. 8. Es bleibt über die Kosten zu befinden. Gemäss § 20 Abs. 1 VPO ist das Verfahren vor dem Kantonsgericht kostenpflichtig. Die Verfahrenskosten umfassen die Gerichtsgebühren sowie die Beweiskosten und werden in der Regel der unterliegenden Partei in angemessenem Ausmass auferlegt (§ 20 Abs. 3 VPO). Vorliegend sind die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 1'200.-- den unterliegenden Beschwerdeführern aufzuerlegen und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 1'500.-- zu verrechnen. Der zu viel bezahlte Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 300.-- ist den Beschwerdeführern zurückzuerstatten. Die Parteikosten sind wettzuschlagen (§ 21 Abs. 1 VPO). Demgemäss wird e r k a n n t : 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 1'200.-- werden den Beschwerdeführern auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 1'500.-- verrechnet. Der zu viel bezahlte Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 300.-- wird den Beschwerdeführern zurückerstattet. 3. Die Parteikosten werden wettgeschlagen.